A Magyar Könyvvizsgálói Kamara Fegyelmi Bizottságának közérdekű szakmai állásfoglalásai - 2015
2015.10.05.1. Titoktartási ügyek
2. Függetlenségi kérdések
3. Egyéb
-
Könyvvizsgálat alkalmával kiállításra kerülő teljességi nyilatkozat, beszámoló és könyvvizsgálói jelentés időpontjainak értékelése
1. Titoktartási ügyek
Figyelemfelhívás a titoktartási kötelezettség megőrzésére
Az utóbbi időben egyre gyakrabban előfordul, hogy nyomozó hatóságok döntően gazdasági bűncselekmények miatt folyamatban lévő büntető eljárásokban az érintett gazdálkodó szervezet bejegyzett könyvvizsgálóját kívánják tanúként kihallgatni. E körben a Magyar Könyvvizsgálói Kamara 2010.06.29-én állásfoglalást adott ki a könyvvizsgálói titoktartási kötelezettségről, mely figyelembe vette a Legfőbb Ügyészség ugyanezen tárgyban 2010.06.18-án kiadott (és hasonló végkövetkeztetésű) állásfoglalását1.
A könyvvizsgáló titoktartási kötelezettsége hivatásunk egyik alapköve. A kérdés azonban változatlanul nagy érdeklődésre tart számot, több kérdés érkezik a Fegyelmi bizottság tagjaihoz a különböző hatóságok, bíróságok előtti tanúként való vallomástételi kötelezettség megtagadhatóságával kapcsolatban. E körben az alábbiakra kívánjuk a kamarai tagság szíves figyelmét felhívni:
A Büntetőeljárásról szóló 1998. évi XIX. törvény (továbbiakban: Be.) 82. § (1) bekezdésének c) pontja szerint a büntetőeljárás során a tanúvallomást megtagadhatja az, aki a foglalkozásánál vagy közmegbízatásánál fogva titoktartásra köteles, ha a tanúvallomással a titoktartási kötelezettségét megsértené, kivéve, ha ez alól a külön jogszabály szerint jogosult felmentette, vagy külön jogszabály szerint a bíróság, az ügyész, illetőleg a nyomozó hatóság megkeresésére a titoktartási kötelezettség alá eső adat továbbítása a felmentésre jogosult számára kötelező.
A Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról, a könyvvizsgálói tevékenységről, valamint a könyvvizsgálói közfelügyeletről szóló 2007. évi LXXV. törvény (továbbiakban: Kkt.) 66. § (1) bekezdése rögzíti, hogy a kamarai tag könyvvizsgáló köteles a tevékenysége során tudomására jutott, a jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenység ellátására irányuló megbízással összefüggő minősített adatot, hivatásbeli titkot és üzleti titkot köteles megőrizni. A (2) bekezdés szerint a kamarai tag könyvvizsgáló, a könyvvizsgáló cég az (1) bekezdés szerinti titkot megfelelő és konkrét felhatalmazás nélkül nem használhatja fel, nem teheti közzé, kivéve, ha jogszabály alapján joga vagy kötelessége a közlés, a közzététel.
A kamara etikai szabályzatának B) fejezet 6. pontja részletezi a könyvvizsgálót terhelő titoktartási kötelezettséget. E szerint a könyvvizsgáló a vizsgálat során tudomására jutott információt köteles bizalmasan kezelni a Kkt. előírásai szerint, mely alól a B) 6.5. pont értelmében – eltérő törvényi rendelkezés hiányában – csak az ügyfél, és csak írásban adhat felmentést. Ettől a könyvvizsgáló az etikai szabályzat szerint sem polgári, sem közigazgatási, sem büntető ügyben nem tekinthet el.
Az etikai szabályzat B) fejezetének 6.2. pontja értelmében a titoktartási kötelezettség kiterjed minden olyan ismeretanyagra, amely a könyvvizsgálónak jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenysége, illetve hivatása gyakorlása során tudomására jutott.
A Kkt. 174. § (1) bekezdésének b) pontja alapján fegyelmi vétséget követ el az a kamarai tag könyvvizsgáló, könyvvizsgáló cég, aki/amely gondatlanságból vagy szándékosan e törvény, a kamara alapszabályának vagy etikai szabályzatának előírásaival ellentétes magatartást tanúsít.
Álláspontunk szerint, a könyvvizsgáló foglalkozásánál (hivatásánál) fogva titoktartásra köteles2, ezért a jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálat során tudomására jutott minden információ tekintetében terheli a hivatásbeli titokmegőrzési kötelezettség, ezért a tanúvallomást minden hatóág és bíróság előtt megtagadhatja, kivéve, ha az ügyfél ezen titoktartási kötelezettsége alól írásban őt felmentette, vagy az adatok kiadására őt törvényi előírás kötelezi.
A könyvvizsgálói titoktartási szabályok olyan adatokra is vonatkoznak, melyeket valaki időközben nyilvánosságra hozott, az például elhangzott egy közgyűlésen, esetleg megjelent a sajtóban, vagy a cégnyilvántartásban. Ez persze nem akadályozza a nyomozó hatóságot, hogy más (nyilvános) forrásból ezeket az információkat megszerezze3 .
Amennyiben a kamarai tag könyvvizsgáló az előző eseteken túlmenően a tudomására jutott titkot felhasználja (arról tanúvallomást tesz, okiratokat mutat be, stb.), a Kkt. 174. § (1) bekezdés b) pontja és az etikai szabályzat B) 6.5. pontja alapján, fő szabály szerint, fegyelmi vétséget követ el, és a szankciókat viselnie kell.
Dr. Borzi Miklós sk.
a Fegyelmi bizottság elnöke
1 Mindkettő elérhető: https://mkvk.hu/szervezet/bizottsagok/fegyelmibizottsag/allasfoglalasok#titok
2 Álláspontunk szerint a „hivatásbéli titok” szélesebb és szigorúbb, mint az üzleti titok. A két titok több-kevesebb kapcsolatban áll. A Kkt. 66. § (1) bekezdésében megjelölt további két titokfajta (üzleti titok, minősített adat) azért került megjelölésre a törvényszövegben, hogy az ezen titokfajtákra megfogalmazott speciális szabályok és szankciók alkalmazhatóságát egyértelműen megalapozza. A tanúvallomás kapcsán vizsgálatunk (a Be. 82. § (1) bek. c) pontjára tekintettel) egyébként is csak a hivatásbéli titokra koncentrál, lévén a Kkt. 66. § (1) bekezdésében említett titokfajták közül csak ez alapozhatja meg a tanúvallomás megtagadását.
3 A jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenység során megismert minden adat hivatásbéli titoknak minősül, ezért a Kkt. 66. § (1) bekezdése alapján titokvédelemben részesül. Felvetődhet a kérdés, hogy feloldja-e a könyvvizsgáló ezzel kapcsolatos titokmegőrzési kötelezettségét a nyilvánosságra hozatal (közzététel). Mivel azonban a közzététel nem tekinthető a könyvvizsgálóhoz címzett titoktartás alóli felmentő nyilatkozatnak, sem pedig a könyvvizsgálói titoktartás alóli felmentést eredményező, kifejezett törvényi előírásnak, ezért válaszunk nemleges. Meg kell azonban jegyezni, hogy a nyilvánosságra hozott adatok elvesztik üzleti titok jellegüket, azonban a hivatásbéli titok jelleg fennmarad.
A könyvvizsgáló titoktartási kötelezettsége tanúvallomás esetén
A Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról, a könyvvizsgálói tevékenységről, valamint a könyvvizsgálói közfelügyeletről szóló 2007. évi LXXV. törvény (továbbiakban: Kkt.) 66. § (1) bekezdése rögzíti, hogy a kamarai tag könyvvizsgáló köteles a tevékenysége során tudomására jutott, a jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenység ellátására irányuló megbízással összefüggő minősített adatot, hivatásbeli titkot és üzleti titkot köteles megőrizni. A (2) bekezdés szerint a kamarai tag könyvvizsgáló, a könyvvizsgáló cég az (1) bekezdés szerinti titkot megfelelő és konkrét felhatalmazás nélkül nem használhatja fel, nem teheti közzé, kivéve, ha jogszabály alapján joga vagy kötelessége a közlés, a közzététel.
A Büntetőeljárásról szóló 1998. évi XIX. törvény (továbbiakban: Be.) 82. § (1) bekezdésének c) pontja szerint a büntetőeljárás során a tanúvallomást megtagadhatja az, aki a foglalkozásánál vagy közmegbízatásánál fogva titoktartásra köteles.
A fenti két jogszabályi hivatkozás tehát kizárja, hogy felmentés hiányában a könyvvizsgáló elkövesse a Btk. 238.§. (1) bekezdésébe ütköző hamistanúzás törvényi tényállását.
Dr. Borzi Miklós
a Fegyelmi bizottság elnöke
Figyelemfelhívás
Az utóbbi időben többször merült fel, hogy a könyvvizsgálónak kell-e feljelentést tennie, ha ügyfelénél csalásra utaló jeleket tapasztal. Ezzel kapcsolatban foglaljuk össze a kamara álláspontját közérthető formában. A feljelentés, illetőleg a büntető eljárásban történő tanúvallomással kapcsolatos korábbi részletes kamarai állásfoglalást most ismét csatoljuk.
A bűncselekményt észlelő könyvvizsgáló helyzete hasonló a hivatásbéli titok megőrzésére köteles más személyekhez (például egy polgári ügyben eljáró ügyvédéhez). A főszabály az, hogy minden olyan információ, melyet a könyvvizsgáló hivatása, azaz a könyvvizsgálói tevékenysége gyakorlása közben szerzett meg, hivatásbeli titoknak minősül. Az ilyen "gyónási" titkokat szigorúan, időbeli korlátozás nélkül meg kell őrizni. Ennek oka az, hogy a könyvvizsgáló legfőbb küldetése a megbízható, megalapozott könyvvizsgálói jelentés elkészítése. Ennek érdekében a fő cél az, hogy az ügyfél tényleg minden információt, mérlegelés nélkül kiadjon a könyvvizsgálónak, és ne kelljen azzal kalkulálnia, hogy esetleg ezzel gyanúba keverheti magát. Ezzel érhető el, hogy a könyvvizsgáló által kiadott és az ügyfél által közzétett könyvvizsgálói jelentés a lehető legszélesebb körű információkon alapuljon. Ez a jelentés minden felhasználó (befektetők, hitelezők, hatóságok, munkavállalók, stb.) számára nagyon fontos, mert ebből tájékozódhatnak arról, hogy az ügyvezetés által a beszámolóban leírt állítások hűen tükrözik-e a valós gazdasági helyzetet.
Ez alól a szigorú titoktartási kötelezettség alól csak kifejezett törvényi előírás, vagy az ügyfél adhat írásbeli felmentést. Ne essék félreértés, az ügyfél nem a bűncselekményt esetleg elkövető személy, akkor sem, ha korábban ő írta alá a könyvvizsgálói szerződést, hanem az a cég, akinek nevében eljárt. A cég tehát – akár más képviselője útján – bármikor megadhatja ezt a felmentést, aminek birtokában a könyvvizsgáló a hivatásbeli titkait megoszthatja a hatóságokkal.
A jelenlegi kamarai törvényünk tartalmaz egy olyan rendelkezést is, hogy ha valamely jogszabály kötelezi, vagy feljogosítja a könyvvizsgálót a hivatásbeli titkai kiadására, akkor ez is felmentést adhat. Például a pénzmosás megelőzéséről szóló törvény kifejezetten is rendelkezik arról, hogy a pénzmosásra vonatkozó információkra semmilyen titoktartási kötelezettség nem vonatkozik, azokat be kell jelenteni. A kérdésben említett csalás (például adócsalás, új elvezéssel, költségvetési csalás) azonban nem tartozik ebbe a körbe. A könyvvizsgáló nem adóellenőr és nem is kihelyezett bűnüldöző szerv. Ezek a tevékenységek állami szervek feladatait képezik. A könyvvizsgálónak egyébként általában sem feladata egyes események büntetőjogi szempontú minősítése. Egy bűncselekmény esetében (például csalásnál) széleskörű nyomozás előzi meg a vádemelést, amelynek során a tényállás elemeit a nyomozók feltárják. Például megállapítják, hogy a gyanúsítottak szándékosan követték-e el az adott bűncselekményt (a csalást például gondatlanul el sem lehet követni). A könyvvizsgálónak általában ehhez nincs is kellő felkészültsége, nincs is kellő információ az ilyen jellegű kérdések eldöntéséhez, ezért a legtöbb esetben el sem dönthető, hogy például csalás történt, vagy csak tévedés. A könyvvizsgáló feladata az, hogy ilyen esetben a hiba (példánkban csalás, vagy tévedés) beszámolóra gyakorolt hatását vizsgálja. Ha ez a hatás jelentős, akkor a könyvvizsgáló – a körülményeket is ismertetve – jelentésében szerepelteti, és ezzel tájékoztatja a közvéleményt. Ha ennek alapján valaki feljelentést akar tenni, megteheti, de ez nem a könyvvizsgáló feladata és a nyomozás során a könyvvizsgáló – hivatásbeli titokmegőrzési kötelezettségére hivatkozva – meg is tagadhatja a vallomástételt. A könyvvizsgáló elsődleges küldetése ugyanis nem a bűnüldözés, hanem a beszámoló felhasználóinak, például a befektetőknek, a munkavállalóknak, a hitelezőknek és a szállítóknak a tájékoztatása, ezúton érdekeik védelme.
2011. szeptember 12.
Dr. Garajszki Zoltán
A kamarai hírlevélben 2004-2005 között megjelent könyvvizsgálat állásfoglalások
2. Függetlenségi kérdések
Fegyelmi bizottság
ÁLLÁSFOGLALÁS - 2012.04.11.
1. Kérdés:
Ütközik-e valamilyen függetlenségi szabályba, ha az ügyfél ügyvezetője és könyvvizsgálója cégtárs egy olyan könyvvizsgáló cégben, mely nem áll üzleti kapcsolatban az ügyféllel?
2. Releváns szabályozás:
2007. évi LXXV. törvény a Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról, a könyvvizsgálói tevékenységről, valamint a könyvvizsgálói közfelügyeletről
62. § (2) A kamarai tag könyvvizsgáló, a könyvvizsgáló cég jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenység ellátására irányuló megbízást csak akkor vállalhat el, ha az a függetlenségét nem veszélyezteti.
(3) A kamarai tag könyvvizsgálónak, a könyvvizsgáló cégnek a jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenység ellátása során a függetlenségét fenyegető veszélyeket (ideértve különösen az önellenőrzést, az önérdeket, az elfogultságot, a magánjellegű kapcsolatot és a fenyegetést) folyamatosan figyelemmel kell kísérnie.
63. § (3) Könyvvizsgáló cég esetében a függetlenségre vonatkozó rendelkezéseket a könyvvizsgáló cég nevében jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenységet végző összes kamarai tag könyvvizsgálóra alkalmazni kell. Bármely kamarai tag könyvvizsgáló függetlenségének veszélyeztetése egyben a könyvvizsgáló cég függetlensége veszélyeztetésének minősül.
(4) Könyvvizsgáló cég esetében a függetlenségre vonatkozó rendelkezéseket a könyvvizsgáló cég legfőbb szervének, legfőbb irányító (vezető) szervének és felügyelő testületének összes tagjára, valamint a vezető állású munkavállalóira is alkalmazni kell.
A Magyar Könyvvizsgálói Kamara szabályzata a könyvvizsgálói hivatás magatartási (etikai) szabályairól és a fegyelmi eljárásról
B) 1.9. (1) Könyvvizsgáló cég esetében a függetlenségre vonatkozó rendelkezéseket a könyvvizsgáló cég nevében jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenységet végző összes kamarai tag könyvvizsgálóra alkalmazni kell. Bármely kamarai tag könyvvizsgáló függetlenségének veszélyeztetése egyben a könyvvizsgáló cég függetlensége veszélyeztetésének minősül.
(2) Könyvvizsgáló cég esetében a függetlenségre vonatkozó rendelkezéseket a könyvvizsgáló cég legfőbb szervének, legfőbb irányító (vezető) szervének és felügyelő testületének összes tagjára, valamint a vezető állású munkavállalóira is alkalmazni kell.
B) 2.1. (2) A könyvvizsgáló jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenysége során függő helyzetben van, illetve függő helyzetbe kerül különösen, ha
c) olyan társaságban van érdekeltsége, befektetése, amelynek befektetése van másik társaságban, amelyben ügyfelének érdekeltsége van, vagy közös társasága van megbízójával (ügyféllel), ügyfele tisztségviselőjével (kivéve az olyan nyílt részvénytársaságokat, amelyekben az ügyféllel vagy annak tisztviselőjével együtt sem érik el a szavazatok 10 százalékát);
B) 2.3. (1) Az ügyfél tulajdonosa, társtulajdonosa, igazgatóságának, felügyelő-bizottságának (ellenőrző bizottságának) tagja, ügyvezetője, a társaság képviseletére jogosult tagja vagy alkalmazottja nem láthat el a Kkt. szerinti könyvvizsgálói feladatot az adott társaságnál és könyvvizsgálójánál. Ez a tilalom fennáll akkor is, ha a könyvvizsgáló, a könyvvizsgáló jelölt 3 éven belül a könyvvizsgált társaságnál az előbb felsoroltak közé tartozott.
B) 3.3. A könyvvizsgáló, a könyvvizsgáló cég nem végezhet jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálói tevékenységet olyan társaságban, ahol a könyvvizsgáló, a könyvvizsgáló cég bármely tagja, alkalmazottja vagy bármilyen módon foglalkoztatottja – ideértve ezek közeli hozzátartozóit is – a vizsgálandó társaságnál a rá vonatkozó szabályok szerint vezető tisztségviselőnek (igazgató, ügyvezető, felügyelőbizottsági tag, audit bizottsági tag, stb.) minősül.
3. Vélemény
Az ügyfél (Z. Takarékszövetkezet) ügyvezetője és az ügyfél könyvvizsgálói tisztségére pályázó könyvvizsgáló (X.Y.) közös érdekeltségében áll az X Könyvvizsgáló Kft. Az ilyen jellegű függéseket hivatott kizárni az etikai szabályzat B) 2.1. pont (2) bekezdésének c) pontja.
Az etikai szabályzat B) 2.3. pont (1) bekezdése azt a helyzetet zárja ki, amikor maga az ügyvezető lenne a könyvvizsgáló. Esetünkben ez azért kizáró ok, mert a Kkt. 63. § (3)-(4) bekezdései, valamint az etikai szabályzat B) 1.9. pontja alapján az X Könyvvizsgáló Kft-ben lévő cégtársra is pont azokat az összeférhetetlenségi szabályokat kell alkalmazni, mint X.Y. többségi tulajdonosra. Az etikai szabályzat B) 3.3. pontja pedig a B) 2.3. pont kapcsán leírt tilalmat közelíti meg másképpen: az X Könyvvizsgáló Kft. az X.Y. könyvvizsgáló által megpályázott pozíció miatt nem lehetne könyvvizsgálója a Z. Takarékszövetkezetnek. Mivel a kizáró ok a céggel szemben fennáll, ezért annak minden tagjával, vezető tisztségviselőjével, könyvvizsgáló alkalmazottjával szemben is fennáll a kizáró ok. Ezért az X Könyvvizsgáló Kft. részéről a főállású könyvvizsgáló sem végezheti el ezt a feladatot. Sőt, ha a főállású kamarai tag annak a másik könyvvizsgáló cégnek, amelyik könyvvizsgálóként megválasztásra kerülne a takarékszövetkezetnél, a vezető beosztású alkalmazottja, vagy részéről jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálati feladatokat ellátó személy, esetleg tagja, vezető tisztségviselője, fb tagja, akkor az ő személye miatti összeférhetetlenség azt a másik könyvvizsgáló céget (annak összes tagját, tisztségviselőjét, könyvvizsgálóját, stb.) is kizárja, amely részéről a takarékszövetkezet könyvvizsgálati feladatait el kívánta látni.
Állásfoglalás - összeférhetetlenség (2012. május)
3. Egyéb
Könyvvizsgálat alkalmával kiállításra kerülő teljességi nyilatkozat, beszámoló és könyvvizsgálói jelentés időpontjainak értékelése
A Magyar Könyvvizsgálói Kamara Fegyelmi bizottsága megtárgyalta annak a könyvvizsgálói magatartásnak a következményét, hogy ha a könyvvizsgálat alkalmával az ügyfél által kiadott teljességi nyilatkozat, az elkészített beszámoló és a könyvvizsgáló által kiadott könyvvizsgálói jelentés egy időpontot tartalmaz, akkor ezzel a könyvvizsgáló fegyelmi vétséget követ-e el.
A bizottság az állásfoglalás kialakításánál figyelembe vette az 580. és a 700. számú Standard-okat. A bizottság az állásfoglalás kialakításánál arra a véleményre jutott, hogy a három okiraton azonos időpont szerepeltetése nem von maga után fegyelmi vétséget.
A bizottság nyomatékosan felhívja azonban a könyvvizsgálók figyelmét, hogy az a tény, hogy a három okiraton ugyanazon időpont szerepeltetése nem fegyelmi vétség nem azt jelenti, hogy ez azokban az esetekben is helytálló, amikor az okiratokon az időpont nem a valóságnak megfelelően kerül feltüntetésre.
A bizottság kéri a könyvvizsgálókat, hogy a teljességi nyilatkozat kiállításának, a könyvvizsgálói jelentés kiállításának és a beszámoló időpontja úgy kerüljön a meghatározásra, amely a tényleges, valóságos könyvvizsgálói munka során megvalósult.
Az előzőektől eltérően minden más esetben a kiállított okirat nem valós okiratként minősíthető, amely vonatkozásában a társadalomra veszélyesség függvényében a magánokirat-hamisítás vétsége is felmerülhet.
A dátumok közötti könyvvizsgálói felelősség vizsgálata továbbra is fennáll.
Kérném a könyvvizsgálókat, hogy az állásfoglalást a könyvvizsgálatok során minden esetben szíveskedjenek figyelembe venni és alkalmazni.
Szeged, 2015. szeptember 30.
Dr. Borzi Miklós
Fegyelmi bizottság elnöke